Steuerrecht

Mandantenzeitung 2/2016

Mandantenzeitung 2/2016

Untergang von Verlustvorträgen bei Kapitalgesellschaften

Dem Gesetzgeber ist seit jeher der Handel mit sogenannten GmbH-Mänteln, also Gesellschaften ohne (wesentlichen) Geschäftsbetrieb, aber mit (hohen) steuerlichen Verlustvorträgen, ein Dorn im Auge. Von einer ursprünglich beabsichtigten Missbrauchsvermeidung von steuerlichen Verlusten hat sich die geltende gesetzliche Regelung inzwischen weit entfernt. Die Rechtslage und praktische Fragen sollen nachfolgend thematisiert werden.

1. Grundregel

Der Gesetzgeber bestimmt in § 8c KStG, dass

  • ein Beteiligungserwerb von mehr als der Hälfte der Anteile an einer Kapitalgesellschaft zu einem vollständigen Wegfall des Verlustvortrags dieser Kapitalgesellschaft führt,
  • bei einer Anteilsübertragung von mehr als 25 % bis 50 % der Verlustvortrag entsprechend anteilig entfällt und
  • der Verlustvortrag nur bei einer Anteilsübertragung von 25 % oder weniger vollständig erhalten bleibt.

Dabei werden alle Anteilsübertragungen in einem Zeitraum von fünf Jahren zusammengerechnet. Der Untergang der ertragsteuerlichen Verlustvorträge tritt ein, falls es sich um den gleichen Erwerber oder diesem nahestehende Personen handelt.

2. Verfassungsrechtliche Zweifel

Das Finanzgericht (FG) Hamburg hat bereits im Jahr 2011 dem Bundesverfassungsgericht (BVerfG) die Frage nach der Verfassungsmäßigkeit des § 8c KStG zur Prüfung vorgelegt. Das FG ist der Ansicht, die Norm verstoße gegen das objektive Nettoprinzip und damit gegen die Besteuerung nach dem Leistungsfähigkeitsprinzip als Ausdruck des Gleichheitsgrundsatzes nach Art. 3 Abs. 1 GG. Die Entscheidung des BVerfG bleibt abzuwarten.

3. Unterjähriger Beteiligungserwerb

Bei einem unterjährigen Beteiligungserwerb unterliegt auch ein bis zu diesem Zeitpunkt erzielter Verlust der aufgezeigten Verlustabzugsbeschränkung nach § 8c KStG. Zulässig ist es lediglich, einen bis zum Beteiligungserwerb erzielten Gewinn mit noch nicht genutzten steuerlichen Verlusten zu verrechnen. Voraussetzung ist dabei aber, dass das Ergebnis des Wirtschaftsjahres, in dem der schädliche Beteiligungserwerb erfolgt, insgesamt positiv ist. Das Ergebnis des gesamten Wirtschaftsjahres ist dabei nach wirtschaftlichen Kriterien aufzuteilen, was durch die Erstellung eines Zwischenabschlusses auf den Übertragungsstichtag erfolgen kann. Wenn kein solcher Zwischenabschluss erstellt wird, ist eine schätzweise Aufteilung vorzunehmen.

4. Konzernklausel

Ein schädlicher Beteiligungserwerb mit Untergang des Verlustvortrags liegt nach der sogenannten Konzernklausel nicht vor, wenn an der übertragenden (zu veräußernden) Kapitalgesellschaft (mit Verlustvortrag) und an dem übernehmenden (erwerbenden) Rechtsträger dieselbe natürliche Person, Kapitalgesellschaft oder Personengesellschaft zu jeweils 100 % mittelbar oder unmittelbar beteiligt ist. Erwerbe unter Beteiligung der Konzernspitze sind nach einer rückwirkend geltenden Gesetzesneufassung durch das Steueränderungsgesetz 2015 auch begünstigt.

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4. April 2016